ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา กรณีการขอคืนภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย จากการได้รับจัดสรรใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญ

กรณีนาย ก. และนาย ข. หารือกรณีการขอคืนเงินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายจากการได้รับจัดสรรใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญซึ่งได้ถูกเรียกเก็บภาษีนำส่งกรมสรรพากร โดยมีข้อเท็จจริงสรุปได้ดังนี้

1. เมื่อวันที่ 1 เมษายน 2547 บริษัท ค. ("บริษัทฯ") ได้ออกใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญ เพื่อเพิ่มทุน ครั้งที่ 1 (ยังไม่มีการจำหน่ายในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย) จัดสรรให้กับกรรมการ พนักงาน และผู้ถือหุ้น เดิมที่มีรายชื่อปรากฏอยู่ในสมุดทะเบียนผู้ถือหุ้น ณ วันที่ 18 ธันวาคม 2546 โดยไม่มีมูลค่า ในอัตราส่วนหุ้นสามัญ 5 หุ้นต่อใบสำคัญแสดงสิทธิจำนวน 1 หน่วย ใบสำคัญแสดงสิทธิมีอายุ 3 ปี ราคาการให้สิทธิ 4.50 บาทต่อหุ้น 1 หุ้นสามัญ ซึ่งกรรมการและพนักงานใช้เงื่อนไขและราคาเดียวกันกับผู้ถือหุ้นเดิม ทั้งนี้ บริษัทฯ ได้ทำการซื้อขาย ในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยครั้งแรก เมื่อวันที่ 21 เมษายน 2547

2. นาย ก. ในฐานะกรรมการอิสระได้รับจัดสรรใบสำคัญแสดงสิทธิจำนวน 1,000,000 หน่วย บริษัทฯ ได้คำนวณมูลค่าใบสำคัญแสดงสิทธิจากราคาปิดเฉลี่ยของหุ้นสามัญ ตั้งแต่วันที่ 1 ถึง 30 เมษายน 2547 เฉลี่ย หุ้นละ 16.63 บาท หักด้วยอัตราการใช้สิทธิ 4.50 บาท ได้มูลค่าของใบสำคัญแสดงสิทธิเท่ากับ 12.13 บาท คิด เป็นมูลค่าใบสำคัญแสดงสิทธิทั้งสิ้น 12,130,000 บาท และคำนวณภาษีหัก ณ ที่จ่ายเรียกเก็บจากนาย ก. เป็น จำนวนเงิน 4,625,000 บาท ตามหลักฐานหนังสือรับรองภาษีหัก ณ ที่จ่าย ซึ่งนาย ก. ได้นำเงินได้ดังกล่าว ไปรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีภาษี 2547

3. นาย ข. ในฐานะพนักงานได้รับจัดสรรใบสำคัญแสดงสิทธิจำนวน 370,900 หน่วย ซึ่งบริษัทฯ ได้คำนวณมูลค่าใบสำคัญแสดงสิทธิวิธีเดียวกับข้างต้น คิดเป็นมูลค่าใบสำคัญแสดงสิทธิทั้งสิ้น 4,499,017 บาท และคำนวณภาษีหัก ณ ที่จ่าย เรียกเก็บจากนาย ข. เป็นจำนวนเงิน 1,176,240 บาท ตามหลักฐานหนังสือรับรองการหักภาษี ณ ที่จ่าย ซึ่งนาย ข. ได้นำเงินได้ดังกล่าวไปรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ประจำปีภาษี 2547 แล้ว

4. นาย ก. และนาย ข. มิได้ใช้สิทธิตามใบสำคัญแสดงสิทธิ แต่ได้ขายใบสำคัญแสดงสิทธิในตลาด หลักทรัพย์แห่งประเทศไทยโดยผ่านบริษัท หลักทรัพย์ ซึ่งเป็นนายหน้าผู้ทำการซื้อขายหลักทรัพย์ของ บุคคลทั้งสองตามลำดับ

4.1 วันที่ได้รับใบสำคัญแสดงสิทธิยังไม่ถือเป็นเงินได้พึงประเมิน และยังไม่มีการจำหน่ายให้ ประชาชนทั่วไปหรือจำหน่ายในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยแต่อย่างใด จึงมีมูลค่าเป็นศูนย์บาท และ ราคาเฉลี่ยปิดของหุ้นสามัญ ไม่ใช่มูลค่าของใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะสามารถนำมาถือเป็นเงินได้พึงประเมิน ตามมาตรา 40(1) แห่งประมวลรัษฎากร

4.2 นาย ก. และนาย ข. ไม่ได้นำใบสำคัญแสดงสิทธิไปแลกซื้อหุ้นสามัญและไม่ได้ขาย ใบสำคัญแสดงสิทธินอกตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย จึงไม่ถือว่า เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) หรือมาตรา 40(2) แห่งประมวลรัษฎากร

4.3 การขายใบสำคัญแสดงสิทธิในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย ไม่ต้องนำเงินได้มารวม คำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามมาตรา 42(17) แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับข้อ 2(23) แห่งกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ. 2509)ฯ จากเหตุผลดังกล่าว นาย ก. และนาย ข. จึงได้ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีหัก ณ ที่จ่าย (ค.10) ที่สำนักงานสรรพากรพื้นที่กรุงเทพมหานคร

1. กรณีที่บริษัทฯ ได้จัดสรรใบสำคัญแสดงสิทธิซื้อหุ้นสามัญให้แก่กรรมการและพนักงาน (corporate distribution) โดยผู้ถือใบสำคัญแสดงสิทธิ มีสิทธิซื้อหุ้นสามัญได้ตามราคาที่กำหนด และ ใบสำคัญแสดงสิทธิ (CK-W1) สามารถโอนเปลี่ยนมือได้ นั้น หากใบสำคัญแสดงสิทธิของบริษัทดังกล่าว มีราคาซื้อขายกันในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยหรือมีการซื้อขายกันในท้องตลาดหรือมีมูลค่าของใบสำคัญแสดง สิทธิตามที่ระบุไว้ กรณีดังกล่าวถือได้ว่า ในวันที่นาย ก. และนาย ข. ได้รับกรรมสิทธิ์ในใบสำคัญแสดงสิทธิ นาย ก. และนาย ข. ได้รับเงินได้พึงประเมิน ซึ่งแยกพิจารณาได้ดังนี้

1.1 นาย ก. ซึ่งเป็นกรรมการอิสระและมิใช่ลูกจ้างของบริษัทฯ เงินได้ดังกล่าว ถือเป็นประโยชน์ใด ๆ ที่ได้เนื่องจากหน้าที่หรือตำแหน่งงานที่ทำหรือจากการรับทำงานให้ อันเข้าลักษณะเป็นเงินได้พึงประเมินตาม มาตรา 40(2) แห่งประมวลรัษฎากร

1.2 นาย ข. ซึ่งเป็นลูกจ้างของบริษัทฯ เงินได้ดังกล่าว ถือเป็นประโยชน์ใดๆ ที่ได้เนื่องจาก การจ้างแรงงาน อันเข้าลักษณะเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) แห่งประมวลรัษฎากร

ดังนั้น นาย ก. และนาย ข. จึงต้องนำเงินได้พึงประเมินที่ได้รับไปรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในปีภาษีที่ได้รับใบสำคัญแสดงสิทธิดังกล่าว ตามมาตรา 48 แห่งประมวลรัษฎากร

2. กรณีภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย เนื่องจากบริษัทฯ เป็นผู้จ่ายเงินได้พึงประเมิน ตามมาตรา 40(1) หรือมาตรา 40(2) แห่งประมวลรัษฎากร บริษัทฯ จึงมีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย และนำส่งกรมสรรพากร โดยภาษีที่หักไว้ ถือเป็นเครดิตของผู้เสียภาษีในการคำนวณภาษี ตามมาตรา 50(1) มาตรา 52 และมาตรา 60 แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับข้อ 2 ของประกาศกระทรวงการคลัง เรื่อง ขยายกำหนดเวลาการนำส่งภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย การนำส่งภาษีเงินได้ การนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่ม และ การยื่นรายการ ลงวันที่ 24 กรกฎาคม พ.ศ. 2544 สำหรับนาย ก. และนาย ข. ผู้มีเงินได้มีหน้าที่ต้องยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในปีภาษีที่ได้รับเงินได้พึงประเมิน ตามมาตรา 56 แห่งประมวลรัษฎากร เป็นการถูกต้องแล้ว

3. กรณีนาย ก. และนาย ข. มิได้ใช้สิทธิตามใบสำคัญแสดงสิทธิที่ได้รับ แต่นำใบสำคัญแสดงสิทธิไปขาย ในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย หรือนอกตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย จะแยกพิจารณาภาระภาษี ได้ดังนี้

3.1 การขายใบสำคัญแสดงสิทธิในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย ภายหลังจากที่บริษัทฯ จดทะเบียนใบสำคัญแสดงสิทธิเป็นหลักทรัพย์จดทะเบียนแล้ว เงินได้จากการขายใบสำคัญแสดงสิทธิดังกล่าว ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามมาตรา 42(17) แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับข้อ 2(23) ของ กฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ. 2509)ฯ

3.2 การขายใบสำคัญแสดงสิทธินอกตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย หากการขายใบสำคัญ แสดงสิทธิมีส่วนต่าง ซึ่งถือเป็นผลประโยชน์ที่ได้จากการโอนใบสำคัญแสดงสิทธิเฉพาะส่วนที่ตีราคาเป็นเงินได้เกินกว่าที่ลงทุน เข้าลักษณะเป็นผลประโยชน์ที่ได้จากการโอนใบสำคัญแสดงสิทธิเป็นเงินได้พึงประเมินตาม มาตรา 40(4)(ช) แห่งประมวลรัษฎากร ผู้ขายมีหน้าที่ต้องนำเงินได้ดังกล่าวมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในปีภาษีที่ได้รับเงินได้พึงประเมิน โดยยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเมื่อสิ้นปี ตามมาตรา 56 แห่งประมวลรัษฎากร