ภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย และภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีการจ่ายค่าสิทธิไปต่างประเทศ

1. หน่วยงาน A มีฐานะเป็นนิติบุคคลจัดตั้งขึ้นตามพระราชบัญญัติมีวัตถุประสงค์ในการผลิตยาและเวชภัณฑ์ ส่งเสริมให้มีการศึกษาและวิจัยการผลิตยาและเวชภัณฑ์ ส่งเสริมการวิเคราะห์ยาและเวชภัณฑ์รวมทั้งวัตถุดิบที่ใช้ในการผลิตยาและเวชภัณฑ์ ซื้อ ขาย แลกเปลี่ยน และให้ซึ่งยาและเวชภัณฑ์ และดำเนินธุรกิจที่เกี่ยวเนื่องกับการผลิตยาและเวชภัณฑ์

2. หน่วยงาน A เข้าทำสัญญาถ่ายทอดและอนุญาตให้ใช้เทคโนโลยีสำหรับกระบวนการผลิตวัคซีนไข้หวัดใหญ่ชนิด 3 สายพันธุ์ และชนิด 4 สายพันธุ์ (สัญญาฯ) กับบริษัท ก. ซึ่งเป็นบริษัทที่จัดตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศและไม่ได้ประกอบกิจการในประเทศไทย โดยมีรายละเอียด ดังนี้

2.1 บริษัท ก. ตกลงจะถ่ายทอดเทคโนโลยีให้หน่วยงาน A เพื่อให้หน่วยงาน A สามารถผลิตผลิตภัณฑ์ที่ได้รับอนุญาต ณ สถานที่ผลิตของหน่วยงาน A

2.2 หน่วยงาน A ตกลงจะจ่ายค่าตอบแทนค่าสิทธิสำหรับการถ่ายทอดและอนุญาตให้ใช้เทคโนโลยีให้แก่บริษัท ก. ดังนี้

(1) ค่าตอบแทนล่วงหน้าที่ไม่สามารถเรียกคืนหรือนำไปเป็นเครดิตกับยอดชำระอื่นได้ จำนวน 2,000 ดอลลาร์สหรัฐ ซึ่งรวมภาษีที่เกิดขึ้น โดยการโอนเงินไปยังบัญชีที่บริษัท ก. กำหนดไว้

(2) เงินวางประกันที่สามารถเรียกคืนได้แต่ไม่สามารถนำไปเป็นเครดิตได้ จำนวน 1,000 ดอลลาร์สหรัฐ ซึ่งบริษัท ก. จะคืนเงินจำนวนดังกล่าวให้หน่วยงาน A เมื่อหน่วยงาน A มียอดขายสะสมจากวัคซีนไข้หวัดใหญ่ชนิด 3 สายพันธุ์ ครบ 100,000 โดส หรือมียอดขายสะสมจากวัคซีนไข้หวัดใหญ่ชนิด 4 สายพันธุ์ ครบ 50,000 โดส แล้วแต่เงื่อนไขใดจะสำเร็จก่อน

2.3 บริษัท ก. ได้มีการส่งผู้เชี่ยวชาญด้านเทคนิคที่เกี่ยวข้องภายใต้ความร่วมมือดังกล่าวเข้ามาในประเทศไทยเป็นครั้ง ๆ ครั้งละ 1 – 2 วัน รวมทั้งสิ้นไม่เกิน 30 วันต่อปี นอกจากนี้เป็นการประชุมออนไลน์

3. หน่วยงาน A จึงขอหารือว่า การจ่ายค่าตอบแทนตาม 2.2 หน่วยงาน A ต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายในอัตราเท่าใด และต้องนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มหรือไม่

กรณีบริษัท ก. จัดตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศและไม่มีสถานประกอบการในประเทศไทย บริษัท ก. เข้าทำสัญญาฯ กับหน่วยงาน A ซึ่งมีวัตถุประสงค์เพื่อถ่ายทอดและอนุญาตให้ใช้เทคโนโลยีในการผลิตวัคซีนไข้หวัดใหญ่ของหน่วยงาน A ตามข้อตกลงที่สัญญาฯ กำหนดไว้ โดยบริษัท ก. จะส่งผู้เชี่ยวชาญด้านเทคนิคที่เกี่ยวข้องเข้ามาในประเทศไทยคราวละ 1 – 2 วัน รวมระยะเวลาไม่เกิน 30 วันต่อปี กรณีเช่นนี้ยังถือไม่ได้ว่าบริษัท ก. มีลูกจ้าง ผู้ทำการแทน หรือผู้ทำการติดต่อในการประกอบกิจการในประเทศไทย ซึ่งเป็นเหตุให้ได้รับเงินหรือผลกำไรในประเทศไทย จึงไม่ถือว่าบริษัท ก. ประกอบกิจการในประเทศไทยตามมาตรา 66 และมาตรา 76 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร โดยกรณีบริษัท ก. เรียกเก็บค่าตอบแทนจากหน่วยงาน A ได้แก่ ค่าตอบแทนล่วงหน้า จำนวน 2,000 ดอลลาร์สหรัฐ และเงินวางประกัน จำนวน 1,000 ดอลลาร์สหรัฐ สามารถพิจารณาภาระภาษีได้ ดังนี้

1. ภาษีเงินได้นิติบุคคล

1.1 กรณีค่าตอบแทนล่วงหน้าซึ่งไม่มีข้อตกลงในการเรียกคืนและไม่สามารถนำไปเครดิตกับยอดชำระอื่นได้ เป็นค่าตอบแทนจากการถ่ายทอดและอนุญาตให้ใช้เทคโนโลยี กรรมวิธีลับหรือสูตรลับ และข้อสนเทศที่เกี่ยวกับองค์ความรู้หรือประสบการณ์ทางอุตสาหกรรม พาณิชยกรรม หรือวิทยาศาสตร์ ค่าตอบแทนดังกล่าวจึงเข้าลักษณะเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (3) แห่งประมวลรัษฎากร ทั้งนี้ เมื่อพิจารณาอนุสัญญาภาษีซ้อนฯ แล้ว ค่าตอบแทนดังกล่าวเข้าลักษณะเป็นค่าสิทธิตามข้อ 12 วรรคสาม (ค) แห่งอนุสัญญาภาษีซ้อนฯ ดังนั้น เมื่อหน่วยงาน A จ่ายค่าตอบแทนดังกล่าวให้แก่บริษัท ก. ซึ่งเป็นบริษัทที่จัดตั้งขึ้นตามกฎหมายต่างประเทศและไม่ได้ประกอบกิจการในประเทศไทย หน่วยงาน A จึงมีหน้าที่ต้องหักภาษีจากเงินได้พึงประเมินที่จ่ายให้บริษัท ก. ในอัตราร้อยละ 15 ทั้งนี้ ตามมาตรา 70 แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับ ข้อ 12 วรรคสอง (ค) แห่งอนุสัญญาภาษีซ้อนฯ

1.2 กรณีเงินวางประกันซึ่งไม่สามารถนำไปเครดิตกับยอดชำระอื่นได้ แต่มีข้อตกลงในการเรียกคืนเงินดังกล่าวเมื่อหน่วยงาน A มียอดขายสะสมจากวัคซีนไข้หวัดใหญ่ชนิด 3 สายพันธุ์ ครบ 100,000 โดส หรือมียอดขายสะสมจากวัคซีนไข้หวัดใหญ่ชนิด 4 สายพันธุ์ ครบ 50,000 โดส แล้วแต่เงื่อนไขใดจะสำเร็จก่อน เงินวางประกันดังกล่าวเป็นเงินที่เรียกเก็บเพื่อประโยชน์ของบริษัท ก. และหากไม่ชำระเงินวางประกันดังกล่าวก็ถือได้ว่าหน่วยงาน A ปฏิบัติตามสัญญาไม่ครบถ้วน ประกอบกับเงื่อนไขการคืนเงินวางประกันดังกล่าวซึ่งอาศัยยอดขายสะสมจากวัคซีนไข้หวัดใหญ่ของหน่วยงาน A เป็นเงื่อนไขที่มีความไม่แน่นอนว่าจะสำเร็จได้อย่างแน่นอน เนื่องจากหากหน่วยงาน A ไม่สามารถสะสมยอดขายวัคซีนได้ตามเงื่อนไขดังกล่าว หน่วยงาน A ย่อมไม่มีสิทธิได้รับเงินวางประกันคืนจากบริษัท ก. ตามที่สัญญาฯ ระบุไว้ ดังนั้น จึงถือได้ว่าเงินวางประกันดังกล่าวเป็นส่วนหนึ่งของค่าตอบแทนตามสัญญาฯ เข้าลักษณะเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (3) แห่งประมวลรัษฎากร ดังนั้น หน่วยงาน A จึงมีหน้าที่ต้องหักภาษีจากเงินได้พึงประเมินที่จ่ายให้บริษัท ก. ในอัตราร้อยละ 15 ทั้งนี้ ตามมาตรา 70 แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับข้อ 12 วรรคสอง (ค) แห่งอนุสัญญาภาษีซ้อนฯ

2. ภาษีมูลค่าเพิ่ม

2.1 กรณีค่าตอบแทนล่วงหน้าเป็นการจ่ายค่าตอบแทนตามสัญญาถ่ายทอดและอนุญาตให้ใช้เทคโนโลยี กรรมวิธีลับหรือสูตรลับ และข้อสนเทศที่เกี่ยวกับองค์ความรู้หรือประสบการณ์เกี่ยวกับการผลิตวัคซีนไข้หวัดใหญ่ เข้าลักษณะเป็นการจ่ายเงินค่าบริการให้แก่ผู้ประกอบการที่ได้ให้บริการนอกราชอาณาจักรไทยและได้มีการใช้บริการดังกล่าวในราชอาณาจักรไทย หน่วยงาน A ซึ่งเป็นผู้จ่ายเงินดังกล่าว มีหน้าที่ต้องนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มที่บริษัท ก. ต้องเสียในอัตราร้อยละ 7.0 ตามมาตรา 77/2 และมาตรา 83/6 (2) (ข) แห่งประมวลรัษฎากร

2.2 กรณีเงินวางประกันซึ่งมีข้อตกลงในการเรียกคืนเงินดังกล่าวเมื่อหน่วยงาน A มียอดขายสะสมจากวัคซีนไข้หวัดใหญ่ครบตามจำนวนที่กำหนดไว้ในสัญญาฯ ย่อมถือเป็นส่วนหนึ่งของค่าบริการที่บริษัท ก. ได้รับหรือพึงได้รับจากการถ่ายทอดและอนุญาตให้ใช้เทคโนโลยี กรรมวิธีลับหรือสูตรลับ และข้อสนเทศที่เกี่ยวกับองค์ความรู้หรือประสบการณ์เกี่ยวกับการผลิตวัคซีนไข้หวัดใหญ่ และแม้ว่าข้อตกลงคืนเงินวางประกันดังกล่าวจะมีลักษณะคล้ายคลึงกับการให้ส่วนลดหรือค่าลดหย่อน แต่การคืนเงินวางประกันจะเกิดขึ้นก็ต่อเมื่อหน่วยงาน A บรรลุเงื่อนไขตามที่ตกลงกันไว้ จึงไม่เข้าลักษณะเป็นส่วนลดที่ผู้ประกอบการได้ลดให้ขณะให้บริการตามมาตรา 79 วรรคสาม (1) แห่งประมวลรัษฎากร ดังนั้น เงินวางประกันดังกล่าวจึงเป็นฐานภาษีในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 79 แห่งประมวลรัษฎากร หน่วยงาน A ซึ่งเป็นผู้จ่ายเงินดังกล่าว มีหน้าที่ต้องนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มที่บริษัท ก. ต้องเสียในอัตราร้อยละ 7.0 ตามมาตรา 77/2 และมาตรา 83/6 (2) (ข) แห่งประมวลรัษฎากร