ภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีขอขยายเวลาการยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มเพิ่มเติม

กรณีโรงงานยาสูบขายยาสูบให้แก่คลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากร ซึ่งสรุป

ข้อเท็จจริงดังนี้

1. โรงงานยาสูบได้ขายยาสูบให้แก่คลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากรโดย

โรงงานยาสูบต้องดำเนินการขออนุยาตนำยาสูบเข้าไปในคลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากร และ

ต้องได้รับอนุญาตจากกรมสรรพสามิตก่อน ซึ่งกรมสรรพสามิตอนุญาตให้โรงงานยาสูบนำยาสูบไปขายให้แก่

คลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากรนั้น โดยให้ปฏิบัติเช่นเดียวกับการส่งยาสูบออกไปนอก

ราชอาณาจักร กรมสรรพสามิตจะควบคุมการขายยาสูบ ราคาขายยาสูบเป็นราคาที่ไม่รวมแสตมป์ยาสูบ

เนื่องจากกรมสรรพสามิตยกเว้นแสตมป์ยาสูบ และโรงงานยาสูบได้พิมพ์เครื่องหมายพิเศษบนซองบุหรี่ซิกา

แรต และบนกระดาษคาดซองบุหรี่ซิกาแรตที่ขายให้แก่คลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากรซึ่งมี

ข้อความว่า "DUTY FREE" และ "FOR EXPORT ONLY"

2. โรงงานยาสูบหารือว่า โรงงานยาสูบจะได้รับสิทธิเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 0

หรือไม่ และมีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้แทนผู้ประกอบการคลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากร

หรือไม่ หากโรงงานยาสูบมีหน้าที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 7.0 โรงงานยาสูบจะต้อง

คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มจากฐานภาษีใด และขอให้กรมสรรพากรพิจารณาอนุมัติให้โรงงานยาสูบขยาย

กำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการและชำระภาษีเงินได้และภาษีมูลค่าเพิ่ม และของดเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม

ตามประมวลรัษฎากรด้วย

1. กรณีที่โรงงานยาสูบได้ขายบุหรี่ซิกาแรตให้แก่คลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากรมี

ภาระภาษีตามประมวลรัษฎากร ดังนี้

1.1 ภาษีเงินได้

โรงงานยาสูบมีหน้าที่เสียภาษีเงินได้แทนผู้ขายสินค้าทอดหนึ่งทอดใดหรือทุกทอดที่ซื้อ

ยาสูบของโรงงานยาสูบตามวิธีการ อัตรา และประเภทยาสูบตามที่กำหนดโดยกฎกระทรวง ซึ่ง

ภาษีเงินได้ที่ต้องเสียแทนให้เสียในอัตราร้อยละ 12.5 ของกำไรของผู้ขายส่งไม่ว่าทอดใด และในอัตรา

ร้อยละ 10 ของกำไรของผู้ขายปลีก ทั้งนี้ ตามมาตรา 65 จัตวา แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับ

กฎกระทรวง ฉบับที่ 158 (พ.ศ. 2526) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยภาษีเงินได้ ลงวันที่

11 มีนาคม พ.ศ. 2526 โดยที่ "กำไร" ตามกฎกระทรวงนี้ หมายความว่าผลต่างระหว่างราคาขายกับ

ราคาซื้อที่โรงงานยาสูบ กระทรวงการคลัง กำหนดไว้สำหรับผู้ขายส่งแต่ละทอดหรือผู้ขายปลีก แล้วแต่

กรณี คูณด้วยปริมาณสินค้าที่โรงงานยาสูบขายให้ผู้ขายส่งทอดแรก

อย่างไรก็ดี โรงงานยาสูบขายบุหรี่ซิกาแรตให้แก่คลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้า

ปลอดอากรซึ่งเป็นผู้ขายปลีกเพียงทอดเดียว โดยมิได้กำหนดราคาขายปลีกในทอดต่อไป เนื่องจากผู้ซื้อ

เป็นผู้บริโภคที่เดินทางออกนอกราชอาณาจักร และการขายให้แก่ผู้ที่เดินทางออกนอกราชอาณาจักรนั้น

คลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากรเป็นผู้กำหนดราคาขายเองโรงงานยาสูบจึงไม่มีกำไรของ

ผู้ขายส่งและกำไรของผู้ขายปลีก ดังนั้น โรงงานยาสูบจึงไม่ต้องเสียภาษีเงินได้แทนคลังสินค้าทัณฑ์บน

ประเภทร้านค้าปลอดอากร สำหรับคลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากรก็มีหน้าที่ต้องเสีย

ภาษีเงินได้นิติบุคคลจากรายได้จากการขายสินค้าตามปกติ

1.2 ภาษีมูลค่าเพิ่ม

กรณีโรงงานยาสูบขายยาสูบให้แก่คลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากร ไม่

เข้าลักษณะเป็นการส่งออกยาสูบตามมาตรา 77/1(14) แห่งประมวลรัษฎากร โรงงานยาสูบจึงไม่ได้รับ

สิทธิเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 0 ตามมาตรา 80/1(1) แห่งประมวลรัษฎากร และ

โรงงานยาสูบมิใช่คลังสินค้าทัณฑ์บนตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากร ดังนั้น การขายยาสูบให้แก่

คลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากรจึงไม่ได้รับสิทธิเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 0 ตาม

มาตรา 80/1(6) แห่งประมวลรัษฎากร โรงงานยาสูบมีหน้าที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ

7.0 ตามมาตรา 77/2 และมาตรา 80 แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับมาตรา 4 แห่ง

พระราชกฤษฎีกา ออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการลดอัตราภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 383)

พ.ศ.2544

ในการคำนวณฐานภาษีสำหรับการขายยาสูบตามประเภทและชนิดที่อธิบดีกำหนดโดย

อนุมัติรัฐมนตรี ได้แก่ มูลค่าของยาสูบที่ได้มาจากการหักจำนวนภาษีมูลค่าเพิ่มออกจากจำนวนเต็มของ

ราคาขายปลีกยาสูบ โดยให้คำนวณจำนวนภาษีมูลค่าเพิ่มตามอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มที่รวมอยู่ในจำนวนเต็ม

ของราคาขายปลีก ทั้งนี้ ตามมาตรา 79/5(2) แห่งประมวลรัษฎากร และเนื่องจากกรมสรรพสามิตมิได้

กำหนดราคายาสูบที่โรงงานยาสูบขายให้แก่คลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากร และมิได้กำหนด

ราคายาสูบกรณีคลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากรเช่นเดียวกับการขายให้แก่ผู้ซื้อทั่วไป ตาม

มาตรา 79/5(2) แห่งประมวลรัษฎากร

2. โรงงานยาสูบยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) สำหรับการขายยาสูบให้แก่

คลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากรโดยได้เสียภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 0 ตั้งแต่เดือนภาษี

มกราคม 2535 จนถึงเดือนภาษีกันยายน 2544 ทำให้โรงงานยาสูบยื่นแบบแสดงรายการและ

ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มไว้ไม่ถูกต้องครบถ้วน จะต้องชำระภาษีเพิ่มเติมพร้อมทั้งเบี้ยปรับตามมาตรา 89(3)

มาตรา 89(4) และเงินเพิ่มตามมาตรา 89/1 แห่งประมวลรัษฎากร อย่างไรก็ดีเนื่องจาก

โรงงานยาสูบสำคัญผิดในข้อกฎหมาย มีความเข้าใจว่าการขายยาสูบให้แก่คลังสินค้าทัณฑ์บนประเภท

ร้านค้าปลอดอากรเป็นการส่งออกตามประมวลรัษฎากร จึงขยายกำหนดเวลาการยื่นแบบแสดงรายการ

และชำระภาษีมูลค่าเพิ่มของโรงงานยาสูบสำหรับการยื่นแบบแสดงรายการภาษีตั้งแต่เดือนภาษีธันวาคม

2542 จนถึงเดือนภาษีกันยายน 2544 ซึ่งเป็นเดือนภาษีที่เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินภาษี

ภายในกำหนเวลาตามมาตรา 88/6(1)(ก) แห่งประมวลรัษฎากร ออกไปอีก 6 เดือน นับแต่วันที่

โรงงานยาสูบได้รับหนังสือแจ้งจากกรมสรรพากร ทั้งนี้ ตามมาตรา 3 อัฏฐ วรรคสอง แห่ง

ประมวลรัษฎากร เป็นผลทำให้โรงงานยาสูบชำระภาษีเพิ่มเติมโดยไม่ต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม

ตามประมวลรัษฎากร

3. อนึ่ง กรมสรรพสามิตได้ออกประกาศกรมสรรพสามิต เรื่อง กำหนดราคายาสูบที่ทำใน

ราชอาณาจักร (ฉบับที่ 4/2544) ลงวันที่ 30 พฤศจิกายน พ.ศ. 2544 ซึ่งมีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1

ธันวาคม พ.ศ. 2544 เป็นต้นไป มีสาระสำคัญว่า การกำหนดราคาขายปลีกบุหรี่ซิกาแรตตามมาตรา 23

แห่งพระราชบัญญัติยาสูบ พ.ศ. 2509 ไม่รวมถึงการขายให้แก่คลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอด

อากร ซึ่งทำให้การขายยาสูบให้แก่คลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากร โรงงานยาสูบจะต้องเสีย

ภาษีมูลค่าเพิ่มโดยคำนวณฐานภาษีตามมาตรา 79 แห่งประมวลรัษฎากร มิใช่ฐานภาษีตามมาตรา

79/5(2) แห่งประมวลรัษฎากร ดังนั้น หากราคาขายปลีกบุหรี่ซิกาแรตซองละ 35 บาท และราคาขาย

บุหรี่ซิกาแรตให้แก่คลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากรซองละ 7 บาท โรงงานยาสูบต้องเสีย

ภาษีมูลค่าเพิ่มกรณีการขายบุหรี่ซิกาแรตให้แก่ผู้ซื้อทั่วไปโดยคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม 7/107 ของราคา 35

บาท และกรณีขายบุหรี่ซิกาแรตให้แก่คลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทร้านค้าปลอดอากรจะต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม

โดยคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม 7/100 ของราคา 7 บาท