ภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีการจ้างก่อสร้าง

1. บริษัท จ. จำกัด (บริษัทฯ) เป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่ม ประกอบกิจการโรงแรมและภัตตาคาร บริษัทฯ ได้จัดทำหนังสือยืนยันการว่าจ้าง (LETTER OF INTENT) กับบริษัท ต. จำกัด (ต.) ซึ่งมีข้อตกลงสรุปได้ดังนี้

1.1 ให้ ต. ก่อสร้างสิ่งปลูกสร้างในโครงการ จ. รีสอร์ตแอนด์สปา โดยเป็นผู้รับเหมางานค่าแรงทั้งหมด พร้อมทั้งเป็นผู้ดูแลบริหารจัดการโครงการด้านการสั่งซื้อวัสดุก่อสร้าง ตลอดจนเป็นผู้ติดต่อผู้รับจ้างช่วงให้แก่บริษัทฯ

1.2 บริษัทฯ ตกลงจะเป็นผู้ชำระค่าวัสดุก่อสร้างให้แก่ผู้ขายและค่าจ้างให้แก่ ผู้รับจ้างช่วงโดยตรง ซึ่งเอกสารแนบท้ายหนังสือยืนยันการว่าจ้างกำหนดว่า กรณีมีความจำเป็นเพื่อไม่ให้การดูแลบริหาร จัดการต้องมีการสะดุดหยุดลงหรือมีการชะลอการก่อสร้าง ต. ต้องสำรองจ่ายค่าวัสดุก่อสร้างหรือจ่ายเงินให้กับผู้รับจ้าง ช่วงไปก่อน บริษัทฯ จะชำระเงินคืนให้แก่ ต. เท่ากับจำนวนเงินที่มีการสำรองจ่าย

1.3 เมื่อการบริหารโครงการก่อสร้างเสร็จสิ้น ต. จะต้องรับผิดชอบค่าวัสดุก่อสร้างคงเหลือ ด้วยการซื้อวัสดุ ก่อสร้างกลับคืนจากบริษัทฯ บริษัทฯ ได้ชำระเงินล่วงหน้าสำหรับการเตรียมงานเป็นจำนวน 6,000,000 บาท โดยจะหัก คืนจากการจ่ายค่างานตามผลงาน ในแต่ละงวดๆ ละร้อยละ 10 ส่วนที่เหลือจะหักในงวดสุดท้ายของการชำระเงิน

2. การดำเนินงานตามข้อตกลงของบริษัทฯ กับ ต. มีรายละเอียดดังนี้

2.1 กรณีการว่าจ้างช่วงนั้น ต. จะเป็นผู้ทำสัญญากับผู้รับจ้างช่วง บริษัทฯ ไม่ได้เป็นคู่สัญญากับผู้รับจ้าง ช่วงแต่อย่างใด และบริษัทฯ จะจ่ายค่าวัสดุก่อสร้างและค่าจ้างของผู้รับจ้างช่วงให้แก่ ต. โดยตรง ไม่ได้ชำระให้แก่ผู้รับจ้าง ช่วงแต่อย่างใด โดยจ่ายรวมกับค่ารับเหมาก่อสร้าง แต่ ต. จะออกใบกำกับภาษีเรียกเก็บเฉพาะค่ารับเหมาก่อสร้าง ส่วนการบันทึกบัญชีนั้น บริษัทฯ จะบันทึกเป็นค่าก่อสร้างทั้งจำนวน ส่วนการตรวจรับมอบงานของผู้รับจ้างช่วงนั้น บริษัทฯ ไม่มีหลักฐานการส่งมอบงานของผู้รับจ้างช่วง แต่จะให้โฟร์แมนหรือวิศวกรซึ่งเป็นบุคคลที่บริษัทฯ ว่าจ้างเป็นผู้ตรวจรับงาน

2.2 กรณีบริษัทฯ มีข้อตกลงกับ ต. ว่า บริษัทฯ จะชำระค่าวัสดุก่อสร้างให้แก่ผู้ขายและชำระค่าจ้างให้แก่ผู้รับจ้าง ช่วงโดยตรง เว้นแต่กรณีมีความจำเป็นที่ ต. ต้องสำรองจ่ายค่าวัสดุก่อสร้างหรือจ่ายเงินให้กับผู้รับจ้างช่วงไปก่อน บริษัทฯ จะชำระเงินคืนให้แก่ ต. เท่ากับจำนวนเงินที่มีการสำรองจ่ายไปก่อนนั้น ปรากฏว่า บริษัทฯ ไม่อาจแสดงพยานหลักฐานการชำระเงินค่าวัสดุก่อสร้างให้แก่ผู้ขายสินค้าได้ แต่ปรากฏหลักฐานว่า บริษัทฯ ชำระค่าวัสดุก่อสร้างให้แก่ กรรมการ ต. โดยจ่ายรวมกับค่ารับเหมาก่อสร้าง ประกอบกับเอกสารที่ใช้ประกอบการชำระเงินค่าวัสดุก่อสร้าง เช่น ใบส่งของชั่วคราว ใบรับฝากสินค้า เอกสารของบริษัทขนส่งหรือค่าจ้างรถ ระบุชื่อผู้ซื้อ คือ ต. ไม่ใช่ชื่อของบริษัทฯ

2.3 กรณีวัสดุก่อสร้างที่เหลือจากการก่อสร้าง บริษัทฯ ได้ขายให้แก่ ต. ซึ่งบริษัทฯ ได้ชี้แจงว่า เนื่องจากบริษัทฯ ได้สั่งซื้อวัสดุก่อสร้างเป็นจำนวนมาก เป็นเหตุให้มีวัสดุเหลือ บริษัทฯ จึงขายวัสดุก่อสร้างดังกล่าวให้แก่ ต. เป็นจำนวน 8,615,775.93 บาท และบริษัทฯ ได้นำยอดขายจากการขายคืนวัสดุก่อสร้างให้แก่ ต. ไปยื่นเสียภาษีแล้ว

กรณีบริษัทฯ ทำหนังสือยืนยันการว่าจ้างและเอกสารแนบท้ายหนังสือยืนยันการว่าจ้างให้ ต. ก่อสร้างสิ่งปลูกสร้าง ในโครงการ จ. รีสอร์ตแอนด์สปา โดยกำหนดให้ ต. เป็นผู้รับเหมางานค่าแรงทั้งหมด พร้อมทั้งเป็นผู้ดูแลบริหารจัดการ โครงการด้านการสั่งซื้อวัสดุก่อสร้าง ตลอดจนเป็นผู้ติดต่อผู้รับจ้างช่วง โดยบริษัทฯ จะเป็นผู้รับผิดชอบชำระราคาทั้งค่าวัสดุก่อสร้างและค่าจ้างช่วงโดยตรง เว้นแต่กรณีมีความจำเป็นที่ ต. ต้องสำรองเงินเพื่อซื้อวัสดุ อุปกรณ์ หรือจ่ายเงินให้กับผู้รับจ้าง ช่วงแทนจ่ายเงินให้กับผู้รับจ้างช่วงแทนเพื่อไม่ให้การดูแลบริหารจัดการต้องมีการสะดุดหยุดลงหรือมีการชะลอการก่อสร้าง บริษัทฯ จะชำระเงินคืนให้แก่ ต. เท่ากับจำนวนเงินที่มีการสำรองจ่ายไป เมื่อการบริหารโครงการก่อสร้างเสร็จสิ้น ต. จะต้อง ซื้อวัสดุก่อสร้างที่เหลือกลับคืนจากบริษัทฯ นั้น แสดงให้เห็นได้ว่า บริษัทฯ มีวัตถุประสงค์เพื่อให้ ต. เป็นผู้จัดหาสัมภาระ ในการก่อสร้าง โดยมุ่งถึงผลสำเร็จของการก่อสร้างสิ่งปลูกสร้างในโครงการ จ. รีสอร์ตแอนด์สปา เป็นสำคัญ หนังสือยืนยันการว่าจ้างและเอกสารแนบท้ายหนังสือยืนยันการว่าจ้าง ซึ่งบริษัทฯ และ ต.ได้ลงชื่อในหนังสือทั้งสองฉบับดังกล่าวนั้น จึงถือเป็นสัญญาจ้างทำของตามมาตรา 587 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ ประกอบกับข้อเท็จจริง บริษัทฯ ไม่ได้เป็นคู่สัญญากับผู้รับจ้างช่วง และไม่ได้ชำระค่าวัสดุก่อสร้างและค่าจ้างให้แก่ผู้ขายสินค้าและผู้รับจ้างช่วงตาม ข้อตกลงแต่อย่างใด แต่บริษัทฯ ได้จ่ายให้แก่ต. และได้บันทึกบัญชีเป็นค่าจ้างก่อสร้างทั้งจำนวน ซึ่งภายหลังจาก การก่อสร้างสิ่งปลูกสร้างในโครงการตามข้อตกลงสิ้นสุดลง ต. ได้ซื้อวัสดุก่อสร้างที่เหลือกลับคืนจากบริษัทฯ จึงแสดง ให้เห็นได้อย่างชัดเจนว่า ต. เป็นผู้รับจ้างทำของ ดังนั้น กรณี ต. ตกลงรับจ้างก่อสร้างให้กับบริษัทฯ จึงเข้าลักษณะ เป็นการให้บริการ อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ซึ่ง ต. ต้องเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากบริษัทฯ โดยนำมูลค่า ทั้งหมดของการรับจ้าง (ค่าก่อสร้าง ค่าวัสดุก่อสร้างและค่ารับจ้างช่วง) มาเป็นมูลค่าของฐานภาษี

ดังนั้น กรณีบริษัทฯ ได้รับใบกำกับภาษีจากผู้ขายวัสดุก่อสร้างและผู้รับจ้างช่วง บริษัทฯ ย่อมไม่มีสิทธินำ ใบกำกับภาษีดังกล่าวมาเป็นภาษีซื้อ ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มได้ เนื่องจากเป็นภาษีซื้อต้องห้าม ทั้งนี้ ตามมาตรา 77/1(10) มาตรา 77/2 และมาตรา 82/5 แห่งประมวลรัษฎากร