ภาษีเงินได้นิติบุคคล กรณีการจ่ายเงินค่าซื้อระบบควบคุมการเดินเครื่องกำจัดก๊าซซึ่งใช้โปรแกรมคอมพิวเตอร์ควบคุม

การไฟฟ้าฝ่ายผลิตแห่งประเทศไทย (กฟผ.) ได้ทำสัญญาจัดซื้อระบบควบคุมการเดินเครื่อง

(Control System) ของโรงกำจัดก๊าซซัลเฟอร์ไดออกไซด์ (Flue Gas Desulfurization

Plant) โรงไฟฟ้าแม่เมาะ หน่วยที่ 8-11 จากบริษัท E ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของประเทศอิตาลี และ

มิได้ประกอบกิจการในประเทศไทย โดยมีข้อเท็จจริงสรุปได้ ดังนี้

1. บริษัทฯ ตกลงขายอุปกรณ์ระบบควบคุมเครื่องกำจัดก๊าซซัลเฟอร์ไดออกไซด์ สำหรับ

โรงไฟฟ้าแม่เมาะ ให้กับ กฟผ. โดยการซื้อขายดังกล่าว บริษัทฯ มิได้กระทำผ่าน

สถานประกอบการถาวรในประเทศไทย และตามสัญญาซื้อขายระหว่างบริษัทฯ กับ กฟผ. ได้กำหนด

รายละเอียดของอุปกรณ์ที่ตกลงซื้อขายดังต่อไปนี้อุปกรณ์ ราคา USD

(ก) Cable Required for Test 122,430

(ข) Cables Required for Existing Equipment 174,900

(ค) Remaining Cables 52,470

(ง) Replacement Equipment (Excluding Paint Can) 90,000

(จ) Hardware Required for Test 2,203,740

(ฉ) Remaining Hardware (Including PaintCan) 944,460

รวมราคาตามสัญญาทั้งสิ้น 3,588,000 (CIF Bangkok Airport)

2. เนื่องจากอุปกรณ์ระบบควบคุมการเดินเครื่องโรงกำจัดก๊าซดังกล่าวเป็นอุปกรณ์ซึ่งมี

การควบคุมด้วยคอมพิวเตอร์ ดังนั้น ในการขายอุปกรณ์ดังกล่าวให้กับ กฟผ. บริษัทฯ จึงต้องจัดทำ

โปรแกรมคอมพิวเตอร์ (Software) สำหรับควบคุมการทำงานของอุปกรณ์ดังกล่าวด้วย โดยโปรแกรมที่

ใช้ควบคุมอุปกรณ์นั้น แบ่งออกเป็น 2 ส่วนหลัก ดังนี้

(ก) โปรแกรม Control Software ซึ่งเป็นโปรแกรมเพื่อใช้ติดต่อกับ Hardware

เช่น เพื่อสั่งให้เดิน motor หรือเปิด ปิด pump โปรแกรมดังกล่าวจะทำหน้าที่ ดังนี้

- รับคำสั่งโดยตรงจากผู้ควบคุมการเดินเครื่องในการสั่งหยุด หรือเดินเครื่อง

หรืออุปกรณ์ต่าง ๆ

- รับคำสั่งโดยการกดที่จอภาพคอมพิวเตอร์ที่ห้องควบคุมการเดินเครื่อง เพื่อให้

ผู้ควบคุมเครื่องสามารถควบคุมเครื่องที่จอภาพได้

- พิจารณาสั่งควบคุมการเดินหรือหยุดของระบบที่มีการควบคุมเป็นชุด ๆ หรือเป็น

ระบบย่อยในแต่ละระบบย่อย โดยเป็นการควบคุมแบบอัตโนมัติตามลำดับ (Autonomous System) เช่น

ก่อนที่จะมีการสั่งเดิน Booster fan จะต้องพิจารณา Damper ซึ่งควบคุมการไหลของอากาศ และ

อุปกรณ์วัดความดันก่อน เพื่อให้การไหลของอากาศและความดันในระบบอยู่ในค่าที่เหมาะสม และไม่เสีย

หายต่อระบบ

(ข) โปรแกรม Application Software อื่น ๆ ที่ไม่ใช่ Control

Software ซึ่งประกอบด้วย

- โปรแกรมที่ใช้ในการแก้ไข ปรับปรุง เพิ่มหรือลด Control Software

- ระบบการทำรายงานและสถานะของเครื่องกำจัดก๊าซ

- ระบบ Operating System (เหมือนกับระบบ Dos หรือ Windows ที่เป็น

โปรแกรมพื้นฐานก่อนที่จะนำโปรแกรมอื่น ๆ มาใช้) ซึ่งเป็นระบบที่จัดให้สามารถใช้โปรแกรมต่าง ๆ

ข้างต้นได้

ทั้งนี้ โปรแกรมคอมพิวเตอร์ต่าง ๆ ดังกล่าวข้างต้น บริษัทฯ จะบรรจุ (Load) มาพร้อม

กับอุปกรณ์จากโรงงานก่อนที่จะจัดส่งอุปกรณ์ให้ กฟผ. และเป็นโปรแกรมที่สามารถใช้งานได้เฉพาะกับ

Hardware ของบริษัทฯ ที่ขายให้กับ กฟผ. เท่านั้น

3. ตามสัญญาซื้อขายอุปกรณ์ระบบควบคุมเครื่องกำจัดก๊าซซัลเฟอร์ไดออกไซด์ ระหว่าง

บริษัทฯ กับกฟผ. ดังกล่าวใน 1.ไม่มีการกำหนดแยกราคาของ Software ที่ใช้ควบคุมอุปกรณ์แต่

อย่างใด เนื่องจากเป็นสัญญาซื้อขายอุปกรณ์ควบคุมเครื่องกำจัดก๊าซที่สมบูรณ์ และใช้งานได้ ซึ่งจำเป็น

ต้องมีโปรแกรมคอมพิวเตอร์ควบคุมอยู่ในตัว อย่างไรก็ดี ในจดหมาย Proposal ของบริษัทฯ ซึ่งใช้ใน

การเจรจากับ กฟผ. ก่อนการทำสัญญาซื้อขาย บริษัทฯ ได้แจ้งว่า บริษัทฯ มีค่าใช้จ่ายสำหรับ

การออกแบบ และตรวจสอบ Software ดังกล่าว เป็นจำนวน 48,000 เหรียญสหรัฐ

จึงหารือว่า กรณีที่ กฟผ. ทำสัญญาซื้อขายอุปกรณ์ระบบควบคุมเครื่องกำจัดก๊าซดังกล่าว

กฟผ. จะมีหน้าที่ต้องแยกค่า Software จำนวน 48,000 เหรียญสหรัฐ ออกมาจากราคาตามสัญญา

โดยถือเป็นการจ่ายค่าแห่งสิทธิ และหักภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 70 แห่งประมวลรัษฎากร สำหรับ

ค่า Software หรือไม่ และกฟผ.จะมีหน้าที่นำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 83/6 แห่งประมวลรัษฎากร

สำหรับค่า Software ดังกล่าวหรือไม่

1. ตามสัญญาซื้อขายดังกล่าว คู่สัญญามุ่งซื้อขายอุปกรณ์ระบบควบคุมเครื่องกำจัดก๊าซซึ่งใช้

งานได้ในลักษณะของ Complete Set ทำนองเดียวกับการซื้อขายเครื่องมือเครื่องจักรที่ใช้ควบคุม

โรงงานโดยทั่วไป โดยสัญญาซื้อขายดังกล่าว ไม่มีการแบ่งแยกราคาในส่วนของ Software ซึ่งใช้

ควบคุมอุปกรณ์ไว้แต่อย่างใด

2. Software ดังกล่าว มีลักษณะเป็น Operating Software ซึ่งทำหน้าที่ควบคุมให้

อุปกรณ์ใช้งานได้และเป็น Software ซึ่งใช้ได้เฉพาะกับอุปกรณ์ที่บริษัทฯ ขายให้กับ กฟผ. เท่านั้น โดย

กฟผ. จะไม่สามารถ Copy โปรแกรมไปใช้กับอุปกรณ์อื่นได้

3. บริษัทฯ ได้บรรจุ Software มาพร้อมกับอุปกรณ์จากโรงงานในต่างประเทศ

ดังนั้น Software ดังกล่าว จึงเป็นส่วนหนึ่งของอุปกรณ์ (Hardware) เพื่อควบคุมให้

อุปกรณ์ใช้งานได้และได้มีการซื้อขายในลักษณะของการซื้อขายอุปกรณ์ ด้วยเหตุดังกล่าว เงินได้จากการ

ซื้อขายอุปกรณ์ตามสัญญาจำนวน 3,588,000 เหรียญสหรัฐทั้งจำนวน จึงเข้าลักษณะเป็นกำไรจากธุรกิจ

และเมื่อบริษัทฯ มิได้ขายอุปกรณ์ดังกล่าวโดยผ่านทางสถานประกอบการถาวรในประเทศไทย บริษัทฯ จึง

ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในประเทศไทยแต่อย่างใด ตามข้อ 7 วรรคหนึ่ง แห่งอนุสัญญา

ระหว่างประเทศไทยกับประเทศอิตาลีเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อน และมาตรา 3 แห่งพระราชกฤษฎีกาฯ

(ฉบับที่ 18) พ.ศ. 2505 กฟผ. จึงไม่มีหน้าที่ต้องหักภาษีเงินได้นิติบุคคล ตามมาตรา 70 แห่ง

ประมวลรัษฎากร และไม่มีหน้าที่ต้องนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 83/6(2)แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อ

จ่ายค่าอุปกรณ์ตามสัญญาดังกล่าวให้กับบริษัทฯ