ภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีการออกใบเพิ่มหนี้จากการประกอบกิจการขายสินค้าโดยการส่งออก

1. บริษัท A จดทะเบียนนิติบุคคล และจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่ม ประกอบกิจการส่งออกสินค้าอุปโภคบริโภค และสินค้าเบ็ดเตล็ดอื่นๆ ไปยังประเทศลาวและประเทศเวียดนาม กรรมการผู้มีอำนาจลงนามคือ นาง ก.

2. บริษัท A ได้ส่งออกสินค้าไปยังประเทศลาวและประเทศเวียดนามโดยผ่านด่านศุลกากร ซึ่งบริษัท A จะเป็นผู้ดำเนินพิธีการศุลกากร ยื่นใบขนสินค้าขาออกในนามของตนเองเพื่อส่งสินค้าออกไปนอกราชอาณาจักร บริษัท A จึงเป็นผู้ส่งออกและได้รับสิทธิเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 0 ตามมาตรา 77/1 (13) ประกอบกับมาตรา 80/1(1) แห่งประมวลรัษฎากร

3. บริษัท A มียอดขายจากการส่งออกตามแบบ ภ.พ.30 สูงกว่าข้อมูลการส่งออกของ กรมศุลกากรแต่ละเดือน เนื่องจากมีการจัดทำใบขนสินค้าขาออกและใบกำกับสินค้าไว้ต่ำกว่าราคาจริงที่ได้ ตกลงซื้อขายกับลูกค้าที่อยู่ในประเทศลาวและประเทศเวียดนาม ซึ่งเกิดจากความประสงค์ของลูกค้าเพื่อที่จะ ให้ภาษีจากการนำเข้านั้นต่ำลง สามารถแข่งขันด้านราคากับผู้ประกอบการรายอื่นได้ รวมทั้งผู้ค้าที่ลักลอบนำเข้าสินค้าโดยไม่เสียภาษี และผู้ค้าที่นำเข้าผ่านด่านศุลกากรอื่นที่มิใช่ด่านศุลกากร ข. ทั้งนี้ ประเทศลาว มีการกำหนดอัตราภาษีนำเข้าผ่านด่านศุลกากรแต่ละด่านไม่เท่ากัน โดยสินค้าที่นำเข้าผ่านด่านศุลกากร ข.ไปยังแขวงสะหวันนะเขตจะเสียภาษีนำเข้าในอัตราสูงกว่าที่นำเข้าผ่านด่านอื่นๆ และโดยที่ลูกค้ารายใหญ่ของบริษัท A มีสถานประกอบการตั้งอยู่ที่แขวงสะหวันนะเขต ประเทศลาว ซึ่งอยู่ตรงจุดที่สะดวกต่อการนำเข้าสินค้าผ่านด่านศุลกากร ข. จึงต้องนำเข้าสินค้าผ่านด่านศุลกากร ข.ทำให้มีภาระภาษีนำเข้าสูง จึงขอให้บริษัท A ช่วยลดต้นทุนสินค้าในส่วนที่ต้องชำระภาษีนำเข้าให้ต่ำลงและให้ออกใบเพิ่มหนี้เรียกเก็บส่วนต่างของมูลค่าราคาสินค้าที่ต่ำไปนั้น สำหรับลูกค้าที่อยู่ในประเทศเวียดนาม บริษัท A จะส่งสินค้าผ่านด่านศุลกากรที่ท่าเรือแหลมฉบัง จังหวัดชลบุรี ซึ่งมีเพียงส่วนน้อยในการออกใบเพิ่มหนี้ ทั้งนี้ ลูกค้าจะมี การชำระราคาสินค้าตามใบเพิ่มหนี้จริง โดยการโอนเงินเข้าบัญชีธนาคารของบริษัท A

4. สำนักงานฯ ค. หารือว่า การออกใบเพิ่มหนี้ดังกล่าวเป็นการออกใบเพิ่มหนี้ตามมาตรา 86/9 แห่งประมวลรัษฎากร หรือไม่ อย่างไร

1.กรณีบริษัท A ส่งออกสินค้าไปต่างประเทศโดยผ่านพิธีการทางศุลกากรได้รับสิทธิ เสียภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 0 ตามมาตรา 77/1 (13) และ (14) ประกอบกับมาตรา 80/1(1) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งฐานภาษีสำหรับการส่งออก ได้แก่ มูลค่าของสินค้าส่งออก โดยให้ใช้ราคา เอฟ.โอ.บี. ของสินค้า บวกด้วยภาษีสรรพสามิตตามที่กำหนดในมาตรา 77/1(19) และภาษีและค่าธรรมเนียมอื่นตามที่จะได้กำหนดโดยพระราชกฤษฎีกา ทั้งนี้ ตามมาตรา 79/1 (1) แห่งประมวลรัษฎากร บริษัท Aต้องลงรายการในรายงานภาษีขายตามมูลค่าของสินค้าส่งออกโดยให้ใช้ราคา เอฟ.โอ.บี. ตามใบขนสินค้าขาออกตามมาตรา 87 แห่งประมวลรัษฎากร และข้อ 7(9) ของประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 89) เรื่อง กำหนดแบบ หลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขเกี่ยวกับการจัดทำรายงาน การลงรายการในรายงาน การเก็บใบกำกับภาษีและเอกสารหลักฐานอื่นที่ใช้ประกอบการลงรายงานภาษีซื้อ ตามมาตรา 87 และมาตรา 87/3 วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 29 เมษายน พ.ศ. 2542

ดังนั้น หากราคาที่ปรากฏในใบขนสินค้า ขาออกเป็นราคา เอฟ.โอ.บี. แล้ว บริษัท A จึงไม่ต้องนำมูลค่าสินค้าที่เป็นส่วนต่างระหว่างมูลค่าราคาสินค้าที่ ตกลงซื้อขายจริงกับมูลค่าราคาสินค้าในใบขนสินค้าขาออกซึ่งกำหนดไว้ต่ำกว่ามูลค่าราคาสินค้าที่ตกลง ซื้อขายจริงมารวมคำนวณเป็นมูลค่าฐานภาษีในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับการส่งออกสินค้านั้น

2. กรณีบริษัท A ออกใบเพิ่มหนี้เรียกเก็บค่าสินค้าเพิ่มขึ้นจากราคาสินค้าตามใบขนสินค้า ขาออกจากลูกค้าซึ่งเป็นผู้ซื้อสินค้าในต่างประเทศ การเรียกเก็บราคาสินค้าเพิ่มขึ้นนั้นไม่ได้เป็นเหตุให้ภาษีขาย ที่คำนวณจากมูลค่าของสินค้าที่ส่งออกเพิ่มขึ้น เนื่องจากการขายสินค้าโดยส่งออกต้องคำนวณมูลค่าของฐานภาษีตามราคา เอฟ.โอ.บี. ตามมาตรา 79/1 (1) แห่งประมวลรัษฎากร ไม่ใช่มูลค่าของฐานภาษีทีได้รับหรือพึงได้รับจากการขายสินค้าตามมาตรา 79 แห่งประมวลรัษฎากร จึงไม่เข้ากรณีที่จะออกใบเพิ่มหนี้ ตามมาตรา 82/9 ประกอบกับมาตรา 86/9 แห่งประมวลรัษฎากร

ดังนั้น การออกใบเพิ่มหนี้ให้แก่ผู้ซื้อในต่างประเทศ เพื่อเรียกเก็บราคาสินค้าเพิ่มขึ้น จึงไม่เข้าลักษณะเป็นใบเพิ่มหนี้ตามมาตรา 86/9 แห่งประมวลรัษฎากร บริษัท A จึงไม่ต้องนำมูลค่าสินค้าตามใบเพิ่มหนี้มารวมเป็นยอดขาย ภาษีขายของบริษัท A ในเดือนที่ออกใบเพิ่มหนี้ ทั้งนี้ ตามมาตรา 82/9 แห่งประมวลรัษฎากร และข้อ 7 (10) ของประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 89)ฯ ลงวันที่ 29 เมษายน พ.ศ. 2542 สำหรับใบเพิ่มหนี้ที่ออกให้แก่ผู้ซื้อในต่างประเทศถือเป็นเอกสารทางบัญชีเพื่อปรับปรุงรายการทางบัญชีของบริษัท A เท่านั้น