ภาษีเงินได้นิติบุคคล กรณีรายจ่ายเนื่องจากการทุจริตของพนักงาน

บริษัท A จำกัด (บริษัทฯ) หารือข้อกฎหมายเกี่ยวกับภาษีเงินได้นิติบุคคล กรณีรายจ่ายเนื่องจากการทุจริตของพนักงาน โดยมีข้อเท็จจริงสรุปได้ดังนี้

1. บริษัทฯ ประกอบกิจการเป็นผู้แทนจำหน่ายปิโตรเลียมของบริษัท B (บริษัท B) โดยจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มเมื่อวันที่ 3 พฤษภาคม 2543

2. ระหว่างวันที่ 1 มิถุนายน 2546 ถึงวันที่ 1 มิถุนายน 2550 พนักงานระดับผู้บริหารของบริษัทฯ (พนักงาน) ตำแหน่งผู้จัดการทั่วไป (General Manager) ซึ่งมีหน้าที่กำกับดูแลฝ่ายขายกิจการปิโตรเลียมทั้งหมดของบริษัทฯ รวมทั้งมีอำนาจเป็นผู้เจรจาติดต่อค้าขายน้ำมันให้แก่ลูกค้าของบริษัทฯ ทั้งหมด ได้กระทำการทุจริต ดังนี้

2.1 เจรจาขายน้ำมันดีเซลให้แก่ลูกค้า ราย บริษัท C (บริษัท) โดยบางครั้งตกลงราคาขายกับลูกค้าในราคาต่ำกว่าต้นทุนที่ซื้อมาจากบริษัท B

2.2 เจรจาขายน้ำมันดีเซลให้แก่ลูกค้ารายเดียวกันข้างต้น โดยตกลงกับลูกค้าที่จะไม่เรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากลูกค้า เนื่องจากลูกค้าประกอบกิจการขนส่งเป็นปกติธุระ ซึ่งเป็นกิจการที่ไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม (non vat) จึงไม่สามารถใช้ภาษีซื้อไปหักออกจากภาษีขายในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มได้

3. จากการทุจริตของพนักงานตาม 2. ทำให้บริษัทฯ ได้รับความเสียหาย กล่าวคือ บริษัทฯ ได้ลงบัญชีรับรู้รายได้ในราคาสูงกว่าต้นทุนตามนโยบายการขายตามปกติของบริษัทฯ อีกทั้งบริษัทฯ ได้ออกใบกำกับภาษีขาย และแสดงรายการภาษีขายในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (แบบ ภ.พ. 30) โดยคำนวณภาษีขายจากราคาขายสูงกว่าต้นทุนปกติ แต่เมื่อบริษัทฯ ทวงถามการชำระหนี้ค่าสินค้าและภาษีมูลค่าเพิ่มที่นำส่งล่วงหน้าจากบริษัท C บริษัทฯ ไม่สามารถเก็บหนี้บางส่วนและภาษีมูลค่าเพิ่มจากบริษัท C ได้ เนื่องจากบริษัท C อ้างว่า มีการเจรจาตกลงราคาที่ซื้อขายและมีการเจรจาตกลงไม่เรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มไว้กับพนักงาน โดยบริษัท C เข้าใจว่า พนักงานรายดังกล่าวมีอำนาจในการเจรจาซื้อขายสินค้า เนื่องจากเป็นผู้บริหารของบริษัทฯ

4. ความเสียหายที่เกิดจากการกระทำทุจริตของพนักงานดังกล่าว ทำให้บริษัทฯ เสียผลประโยชน์จากการเรียกเก็บเงินจากลูกค้า ทั้งค่าน้ำมัน ซึ่งบริษัทฯ ควรได้รับชำระราคาสูงกว่าต้นทุน และภาษีมูลค่าเพิ่มที่บริษัทฯ ต้องเรียกเก็บจากราคาขาย ซึ่งทั้งสองรายการนี้ บริษัทฯ ได้นำมารับรู้เป็นรายได้ในทางบัญชีและทางภาษีตามแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล (แบบ ภ.ง.ด. 50) และนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มให้กรมสรรพากรแล้ว

5. ต่อมาในปี 2551 บริษัทฯ ได้ดำเนินคดีกับพนักงานรายดังกล่าว โดยบริษัทฯ ได้เข้าเป็นโจทก์ร่วมกับพนักงานอัยการ เพื่อฟ้องร้องคดีแพ่งที่เกี่ยวเนื่องกับคดีอาญาต่อศาลอาญา ตามมาตรา 40 แห่งประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความอาญา และเมื่อวันที่ 22 มิถุนายน 2558 ศาลฎีกาได้มีคำพิพากษา สรุปได้ว่า พนักงาน (จำเลย) ได้กระทำการทุจริตต่อตำแหน่งหน้าที่ในการจัดการทรัพย์สิน จนเป็นเหตุให้เกิดความเสียหายแก่บริษัทฯ เจ้าของทรัพย์สิน ตามมาตรา 353 แห่งประมวลกฎหมายอาญา ลงโทษจำคุกจำเลยเป็นระยะเวลา 1 ปี และให้คืนเงินหรือใช้เงินแก่บริษัทฯ เต็มจำนวนตามฟ้อง 61,597,988.70 บาท ซึ่งเป็นความเสียหายที่บริษัทฯ ได้รับจากการเรียกเก็บหนี้และเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากลูกค้าไม่ได้ ซึ่งขณะนี้ พนักงานรายดังกล่าวถูกจำคุกอยู่ในเรือนจำและยังมิได้ชดใช้เงินให้แก่บริษัทฯ แต่อย่างใด

6. บริษัทฯ จึงหารือว่า กรณีความเสียหายที่บริษัทฯ ได้รับจากการทุจริตของพนักงานเป็นจำนวนเงิน 61,597,988.70 บาท บริษัทฯ ไม่ได้นำมาบันทึกเป็นรายจ่าย คือ บริษัทฯ ได้ทยอยตั้งสำรองรายจ่ายไว้ในงบการเงิน และทำการบวกกลับเป็นรายจ่ายต้องห้ามในแบบ ภ.ง.ด.50 มาตั้งแต่รอบระยะเวลาบัญชีปี 2551 เนื่องจากความเสียหายดังกล่าวเป็นหนี้จำนวนมาก และอยู่ระหว่างการฟ้องร้องคดีในศาล ทำให้บริษัทฯ ไม่สามารถลงรายจ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีที่ความเสียหายเกิดขึ้น บริษัทฯ จึงขอให้นำเงินจำนวน 61,597,988.70 บาท มาลงเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ตามมาตรา 65 ตรี (9) แห่งประมวลรัษฎากร สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีใดบัญชีหนึ่ง ดังนี้

6.1 ลงเป็นรายจ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2558 ซึ่งเป็นรอบระยะเวลาบัญชีที่ศาลฎีกาได้อ่านคำพิพากษา หรือ

6.2 ลงเป็นรายจ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีที่ได้มีการบังคับคดีเป็นครั้งแรก ตามคำพิพากษาของศาลฎีกา เพื่อยึดทรัพย์สินของพนักงานแล้วปรากฏว่ามีทรัพย์สินไม่เพียงพอที่จะนำมาชดใช้เงินคืนแก่บริษัทฯ ได้

กรณีพนักงานของบริษัทฯ ทุจริตต่อหน้าที่ในการจัดการทรัพย์สินจนเป็นเหตุให้เกิดความเสียหายแก่บริษัทฯ ในระหว่างวันที่ 1 มิถุนายน 2546 ถึงวันที่ 1 มิถุนายน 2550 ถือได้ว่าเป็นผลเสียหายอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการ หากผลเสียหายดังกล่าวมิอาจได้กลับคืนเนื่องจากประกันหรือสัญญาคุ้มกันใดๆ บริษัทฯ มีสิทธินำมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลได้ ไม่ต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี (12) แห่งประมวลรัษฎากร โดยบริษัทฯ ต้องลงเป็นรายจ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีที่ผลเสียหายเกิดขึ้น ซึ่งได้แก่รอบระยะเวลาบัญชีที่พนักงานทุจริตต่อบริษัทฯ เป็นเหตุให้บริษัทฯ ได้รับความเสียหาย อย่างไรก็ดี หากบริษัทฯ ไม่สามารถลงเป็นรายจ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีที่ผลเสียหายดังกล่าวเกิดขึ้น และบริษัทฯ ได้ดำเนินการฟ้องร้องพนักงานต่อศาล ซึ่งศาลฎีกาได้มีคำพิพากษาที่ .../2557 เมื่อวันที่ 25 ธันวาคม 2557 ให้พนักงานซึ่งกระทำการทุจริตต่อหน้าที่ในการจัดการทรัพย์สินจนเป็นเหตุให้เกิดความเสียหายแก่บริษัทฯ คืนหรือใช้เงินเต็มจำนวนตามฟ้องให้แก่บริษัทฯ บริษัทฯ ย่อมสามารถนำผลเสียหายตามจำนวนที่ศาลฎีกามีคำพิพากษามาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีที่ศาลมีคำพิพากษาได้ ไม่ต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี (9) แห่งประมวลรัษฎากร และหากต่อมา บริษัทฯ ได้รับเงินคืนไม่ว่าทั้งหมดหรือบางส่วนในรอบระยะเวลาบัญชีใด ก็ให้บริษัทฯ นำเงินทั้งหมดที่ได้รับมาลงเป็นรายได้ในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น