ภาษีธุรกิจเฉพาะ กรณีการรับซื้อลดตราสารหนี้

บริษัท ท. ประกอบกิจการธุรกิจประกันชีวิต บันทึกบัญชีรับรู้รายได้โดยใช้เกณฑ์สิทธิ

(Accrual Basis) แต่เสียภาษีธุรกิจเฉพาะโดยใช้เกณฑ์เงินสด (Cash Basis) และบันทึกบัญชีเงิน

ลงทุนในตราสารหนี้ตามมาตรฐานบัญชีฉบับที่ 40 บริษัทฯ มีปัญหาเกี่ยวกับการคำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะกรณี

ที่บริษัทฯ ซื้อตราสารหนี้ ดังตัวอย่างต่อไปนี้

1. เมื่อวันที่ 1 มกราคม 2542 บริษัทฯ ซื้อตราสารหนี้จากการจำหน่ายครั้งแรกในราคาที่ต่ำ

กว่ามูลค่าที่ตราไว้ กล่าวคือ ซื้อตราสารหนี้ซึ่งมีราคาตามมูลค่าที่ตราไว้ 100,000 บาท ในราคา

90,000 บาท จ่ายดอกเบี้ยร้อยละ 8.0 ต่อปี ปีละครั้งทุกวันที่ 31 ธันวาคม อายุตราสาร 5 ปี ซึ่ง

บริษัทฯ จะทยอยบันทึกบัญชีส่วนต่าง (ส่วนต่ำกว่ามูลค่าตัดจำหน่าย) ที่จะได้รับเมื่อไถ่ถอนจำนวน

10,000 บาท ตามมาตรฐานบัญชีฯ นำรวมกับดอกเบี้ยรับประจำปีของตราสารดังกล่าว เป็นรายได้ทุก

สิ้นปีตามอายุตราสาร รวมกับดอกเบี้ยรับประจำปีของตราสาร เช่น ในปีแรก ณ วันที่ 31 ธันวาคม

2542 จะบันทึกส่วนต่ำกว่ามูลค่าตัดจำหน่าย จำนวน 1,616 บาท รวมกับดอกเบี้ย จำนวน 8,000 บาท

รวมเป็นรายได้จำนวน 9,616 บาท บริษัทฯ ขอหารือว่า

1.1 บริษัทฯ นำรายได้ดังกล่าวเป็นฐานภาษีในการคำนวณเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ถูกต้อง

หรือไม่

1.2 กรณีบริษัทฯ ถือตราสารไว้ 3 เดือน จึงขายออกไปในราคา 94,000 บาท บริษัทฯ

ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากส่วนต่างจำนวน 4,000 บาท หรือเสียจากจำนวน 1,973 บาท ที่บันทึก

เป็นดอกเบี้ยรับตามมาตรฐานบัญชีฯ

2. เมื่อวันที่ 1 มกราคม 2542 บริษัทฯ ซื้อตราสารหนี้จากการจำหน่ายครั้งแรกในราคาที่สูง

กว่ามูลค่าที่ตราไว้ กล่าวคือ ซื้อตราสารหนี้ซึ่งมีราคาตามมูลค่าที่ตราไว้ 100,000 บาท ในราคา

110,000 บาท จ่ายดอกเบี้ยร้อยละ 12.0 ต่อปี ปีละครั้ง ทุกวันที่ 31 ธันวาคม อายุตราสาร 5 ปี ซึ่ง

บริษัทฯ จะทยอยบันทึกบัญชีส่วนต่าง (ส่วนเกินกว่ามูลค่าตัดจำหน่าย) ที่จะได้จ่ายซื้อตราสารจำนวน

10,000 บาท ตามมาตรฐาน บัญชีฯ นำหักออกจากดอกเบี้ยรับประจำปีของตราสารดังกล่าว เป็นรายได้

ทุกสิ้นปีตามอายุตราสาร เช่น ในปีแรก ณ วันที่ 31 ธันวาคม 2542 จะบันทึกส่วนเกินมูลค่าตัดจำหน่าย

จำนวน 1,658 บาท หักออกจากดอกเบี้ยรับประจำปีของตราสาร จำนวน 12,000 บาท รวมเป็น

รายได้จำนวน 10,342 บาท บริษัทฯ ขอหารือว่า จะต้องนำดอกเบี้ยรับประจำปีจำนวน 12,000 บาท

หรือดอกเบี้ยรับหักส่วนเกินมูลค่าจำนวน 10,342 บาท เป็นฐานภาษีในการคำนวณเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ

3. เมื่อวันที่ 27 ธันวาคม 2543 บริษัทฯ ซื้อตราสารหนี้จากตลาดรองในราคาที่สูงกว่ามูลค่า

ที่ตราไว้ กล่าวคือ ซื้อตราสารหนี้ซึ่งมีราคาตามมูลค่าที่ตราไว้ 1,000,000 บาท ในราคา 1,217,074

บาท อัตราดอกเบี้ยร้อยละ 8.5 ต่อปี จ่ายปีละครั้งวันครบกำหนดไถ่ถอน 8 ธันวาคม 2548 yield

ร้อยละ 5.2 ซึ่งในราคาที่ซื้อมามีดอกเบี้ยค้างรับแฝงอยู่ และบริษัทฯ ได้บันทึกดอกเบี้ยค้างรับ ณ วันที่

31 ธันวาคม 2543 เป็นจำนวน 1,164 บาท (1,000,000 x 8.5% x 5/365) ตามมาตรฐานบัญชีฯ

ต่อมาเมื่อวันที่ 5 มกราคม 2544 บริษัทฯ ได้ขายตราสารดังกล่าวในราคา 1,218,275 บาท yield

ร้อยละ 5.2047 และบันทึกดอกเบี้ยรับจำนวน 931 บาท (1,000,000 x 8.5%x 4/365) ตาม

มาตรฐานบัญชีฯบริษัทฯ หารือว่า จะต้องนำดอกเบี้ยค้างรับ และดอกเบี้ยรับดังกล่าวมารวมเป็นฐานภาษี

ในการคำนวณเสียภาษีธุรกิจเฉพาะถูกต้องหรือไม่

1. กรณีบริษัท ท. ซื้อตราสารหนี้จากการจำหน่ายครั้งแรกมาในราคาต่ำกว่าราคาไถ่ถอน

แยกพิจารณาได้ดังนี้

1.1 บริษัทฯ ต้องนำดอกเบี้ยประจำปีของตราสารจำนวน 8,000 บาท ไปคำนวณเป็น

รายรับเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ณ วันที่ได้รับดอกเบี้ยดังกล่าว ตามเกณฑ์เงินสดที่บริษัทฯ เลือกใช้ใน

ครั้งแรก ตามมาตรา 91/8 แห่งประมวลรัษฎากร

1.2 กรณีบริษัทฯ ถือตราสารหนี้ดังกล่าวไว้จนครบกำหนดไถ่ถอน บริษัทฯ จะต้องนำส่วน

ต่างระหว่างราคาซื้อครั้งแรกกับเงินที่ได้รับเมื่อไถ่ถอนจำนวน 10,000 บาท ไปคำนวณเป็นรายรับเพื่อ

เสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ณ วันที่ตราสารหนี้นั้นครบกำหนดไถ่ถอนตามมาตรา 91/8 แห่งประมวลรัษฎากร

1.3 กรณีบริษัทฯ ถือตราสารหนี้ไว้ 3 เดือน แล้วจึงขายไปในราคา 94,000 บาท

บริษัทฯ จะต้องนำกำไรจากการขายตราสารหนี้จำนวน 4,000 บาท ไปคำนวณเป็นรายรับเพื่อเสีย

ภาษีธุรกิจเฉพาะ ในวันที่ขายตราสารหนี้นั้นตาม 91/8 แห่งประมวลรัษฎากร

2. กรณีบริษัทฯ ซื้อตราสารหนี้จากการจำหน่ายครั้งแรกในราคาที่สูงกว่ามูลค่าที่ตราไว้ บริษัทฯ

ต้องนำดอกเบี้ยประจำปีของตราสารหนี้ที่ได้รับเต็มจำนวน ไปคำนวณเป็นรายรับเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ

ตามมาตรา 91/8 แห่งประมวลรัษฎากร โดยบริษัทฯ ไม่มีสิทธินำส่วนเกินมูลค่าตัดจำหน่ายมาหักออกก่อน

คำนวณภาษี

3. กรณีบริษัทฯ ซื้อตราสารหนี้ในตลาดรองในราคาที่สูงกว่ามูลค่าที่ตราไว้ บริษัทฯ จะต้องนำ

กำไรจากการขายตราสารหนี้จำนวน 1,201 บาท (1,218,275 - 1,217,074) ไปคำนวณเป็น

รายรับเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ในวันที่ขายตราสารหนี้นั้นตาม 91/8 แห่งประมวลรัษฎากร โดยไม่ต้อง

นำดอกเบี้ยค้างรับที่บริษัทฯ บันทึกบัญชีรับรู้เป็นรายได้ตามมาตรฐานบัญชีฯ มาคำนวณเป็นรายรับเพื่อเสีย

ภาษีธุรกิจเฉพาะแต่อย่างใด ทั้งนี้ ตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการวินิจฉัยภาษีอากรที่ 31/2538 เรื่อง

ภาษีธุรกิจเฉพาะ กรณีฐานภาษีสำหรับรายรับประเภทดอกเบี้ยตามมาตรา 91/5 แห่งประมวลรัษฎากร

ลงวันที่ 21 กันยายน 2538